В ноябре 2018 года приняты два Федеральных закона: №424-ФЗ и №423-ФЗ, оба от 27.11.2018 г. Ими внесены поправки в правила начисления налога на прибыль предприятий и оформления инвестиционного налогового вычета, соответственно.
Дивиденды под новым углом
Со следующего года в силу вступит новая редакция п. 1 ст. 250 НК РФ. В ней будет дано обновленное понятие дивидендов для целей налогообложения доходов юридических лиц. Согласно нововведениям, под ними понимается любая прибыль, полученная участником юрлица при распределении «чистого» дохода, оставшегося после вычета налогов и процентов по привилегированным ценным бумагам. Данный доход распределяется между участниками в соответствии с размерами принадлежащих им долей.
К дивидендам относятся не только денежные средства, но и имущество или имущественные права, полученные участником (акционером, пайщиком) при выходе их состава учредителей, а также при разделе материальных активов в ходе ликвидации компании в размере, превышающим фактическую стоимость долей ее уставного капитала. Это правило закреплено в ст. 2 Федерального закона №424-ФЗ.
С внедрением изменений разница между прибылью и расходами при выбытии субъекта из состава учредителей или при закрытии предприятия будет приравнена к дивидендам. Это означает, что к ним станет применима нулевая ставка по налогу на прибыль (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).
Если дивиденды выплачивает организация-нерезидент, нулевая ставка действует только в отношении юридических лиц, зарегистрированных в государствах, не являющихся оффшорными территориями.
Нововведение коснулось также п.2 ст.275 НК РФ. В настоящий момент данная статья предусматривает, что, если источником формирования прибыли, полученной от долевого участия, выступает иностранное предприятие, размер государственного сбора в отношении дивидендов рассчитывается получателем самостоятельно. Основой для начисления служит сумма прибыли и ставка соответствующего налога, указанная в п. 3 ст. 284 НК РФ. После того, как изменения вступят в силу, это правило распространится на случаи получения доходов участником компании при разделе имущества в процессе ее ликвидации.
Новые исключения
Федеральным Законом № 424-ФЗ внесены изменения в ст. 251 НК РФ. В ней появились новые подпункты — 11.1, 11.2. В соответствии с ними, с 2019 года не будут облагаться налогами средства, безвозмездно переданные участнику плательщиком дивидендов, в пределах стоимости его вклада, ранее сделанного в уставной капитал компании-плательщика. Причем оба субъекта правоотношений обязаны сохранять документы, подтверждающие сумму вклада и безвозмездно переданных средств.
Согласно новой редакции п. 2.3 ст. 309 НК РФ прибыль, полученная не осуществляющей деятельность в России иностранной организацией от российского предприятия, не облагается налогом у источника выплаты.
Кроме этого, от налогов освобождаются доходы, полученные в результате перевода основных средств налогоплательщика, выполненного третьими лицами ввиду создания объекта капитального строительства, при условии, что он находится в муниципальной собственности и финансируется государством.
Из контекста статьи, содержащей указанное требование, следует, что финансирование осуществляется в отношении объекта капитального строительства. Однако это обстоятельство само по себе не влияет на появление доходов у налогоплательщика.
Разъяснить ситуацию может еще не вступивший в силу пп. 11.2 п. 2 ст. 256 НК РФ. Согласно его нормам имущество, созданное в результате распределения основных средств в муниципальные объекты капитального строительства, не подлежит амортизации.
Для наилучшего понимания следует рассмотреть пример из практики.
Муниципальные власти выделили для застройки конкретный земельный участок. Однако он занят основными средствами налогоплательщика. Для освобождения территории они перемещаются в другое место. Причем эта работа производится за счет государственных средств.
Если бы собственник сам финансировал перемещение, то у него возникал бы расход, но поскольку деньги предоставляет третье лицо, у владельца формально возникает доход. Именно ввиду формальности он не облагается налогом на прибыль. Что касается амортизации, то в отношении этого имущества она не применятся потому, что собственник не расходовал средств на его перемещение.
Данные выводы являются приблизительными, так как неясность формулировок нововведений в Налоговый кодекс не позволяет сделать точного заключения.
Изменения также затронут перечень средств целевого финансирования, которые не учитываются в целях налогообложения дохода. Он содержится в ст. 270 НК РФ. В настоящий момент к ним относятся:
- дивиденды и другие виды прибыли, начисленные после налогообложения;
- пени, штрафы и прочие санкции, подлежащие уплате в государственный бюджет;
- взносы в уставной капитал инвестиционных и простых товариществ;
- налоги на все виды токсичных выбросов;
- расходы на формирование негосударственных пенсий и т. д.
С 1 января 2019 года этот список станет шире. В него войдут субсидии, предоставленные государством для компенсации указанных затрат, кроме расходов на покупку или производство амортизируемого имущества, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию основных средств. Данные исключения вполне обоснованы, поскольку они учитываются при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Хотя расчет и производится не напрямую, а через амортизацию.
Новый расход
С 1 января 2019 года расширится перечень внереализационных расходов и приравненных к ним убытков, полученных субъектом в отчетном или налоговом периоде. Его дополнит новый пункт об убытках, возникающих у участника или пайщика при прекращении деятельности предприятия, в том числе и его банкротстве, а также при выходе из руководящего состава.
Расход рассчитывается по состоянию на дату принятия решения о ликвидации или выходе из учредительного собрания. Он представляет собой отрицательную разницу между чистой прибылью и фактически оплаченной стоимостью доли или пая. Причем способ и порядок оплаты не имеет значения. Это правило будет закреплено еще не вступившим в силу пп. 8 п. 2 ст. 265 НК РФ.
Законодатель разделил понятия «участник», «пайщик» и «акционер». Есть основания полагать, что это сделано неслучайно. В новой редакции п. 25 ст. 280 НК РФ установлено, что убытки, составляющие отрицательную разницу между рыночной стоимостью полученного имущества и расходами на покупку акций, эмитент которых ликвидирован, полностью учитываются в налоговой базе на дату ликвидации.
Таким образом, для каждой категории вкладчиков предусмотрена отдельная законодательная норма. Для участников и пайщиков — пп. 8 п. 2 ст. 265 НК РФ, для акционеров — п. 25 ст. 280 НК РФ.
Несколько слов о положительной разнице
С 2019 года будет внедрен новый порядок определения положительной разницы, которую налогоплательщик получает при выходе из состава учредителей. Соответствующие правила будут закреплены в п. 2 ст. 277 НК РФ.
В нем сказано, что прибыль акционера или участника, покидающего состав собственников юридического лица, рассчитывается на основании рыночной стоимости передаваемого ему имущества за вычетом фактически оплаченной стоимости доли, принадлежащей выбывающему лицу. Как и в предыдущем случае, форма и способ оплаты не принимаются во внимание.
Вещи или вещные права, полученные при выбытии участника или ликвидации компании, в целях налогообложения дохода учитываются по рыночной стоимости. Данный порядок определения используется и в отношении облигаций, эмитент которых находится в процессе ликвидации.
Продлен период действия льготной ставки
До марта 2018 года Налоговый кодекс предусматривал возможность субъектов РФ самостоятельно снижать ставки по некоторым категориям налогов, зачисляемых в местные бюджеты. При этом общеустановленная ставка по конкретному налогу должна быть не ниже 12,5–13,5 %. Закон № 302-ФЗ от 03.08.2018 г. лишил регионы такой возможности.
Однако пониженных ставок местных налогов на прибыль, принятых законами субъектов федерации до 1 января 2018 года, изменения не коснутся. Льготы будут действовать до дня завершения срока их действия, но не позже 1 января 2023 года. При этом за региональными властями сохраняется право повысить данные ставки на период с 2019 по 2022 год.
Несмотря на общую целесообразность нововведения, существует одно но. Многие налогоплательщики, проживающие в регионах, получили право на применение льготной ставки после 1 января 2018 года. В связи с этим законодатель принял решение внести некоторые коррективы в сами изменения. В соответствии с ними, льготная ставка может применяться в том случае, если налогоплательщик получил на нее право до вступления в силу Федерального закона от 03.08.2018 г. № 302-ФЗ.
Отдельно следует отметить, что точную дату вступления в силу нормативно-правового акта сложно. Это связано с тем, что закон № 302-ФЗ вступал в силу по частям: весь документ — с 03.09.2018 года, тогда как норма, в которой установлено данное изменение, — с января 2019 года.
В связи с этим возникает вопрос, что именно следует считать датой вступления в силу нормативного акта? Какое конкретно число подразумевает законодатель в пп. а п. 21 ст. 2 Федерального закона от 27.11.18 г. № 424-ФЗ? В новации не содержится указания на конкретный пункт ФЗ-302. В связи с этим вопрос остается открытым.
Что изменилось в инвестиционном налоговом вычете
Федеральным законом от 27.11.17 г. № 335-ФЗ утверждены изменения в правила получения и расчета инвестиционного налогового вычета. В частности, в главе 25 НК РФ появилась новая статья под номером 286.1. Дата ее вступления в силу — 01.01.2018 г.
Законодатель предоставил российским налогоплательщикам возможность снизить сумму налога на прибыль или авансового платежа по нему, зачисляемого:
- в доходную часть региональных бюджетов;
- по месту регистрации предприятия, а также в местности, где расположены ее филиалы.
Снижение данных платежей производится за счет применения инвестиционного налогового вычета, при условии, что он не будет превышать 90% от объема расходов текущего периода, перечень которых содержится в п. 1 ст. 257 НК РФ, или не превысит 90% от суммы затрат, указанных в первом пункте этой статьи. Имеется в виду первоначальная стоимость основных средств и расходы на их последующую модернизацию или техническое перевооружение. Затраты, связанные с ликвидацией юридического лица, во внимание не принимаются и учету не подлежат.
Оставшиеся 10% расходов, понесенных налогоплательщиком, и являются той суммой, на которую можно уменьшить налог, подлежащий уплате в федеральную казну.
Новация предусматривает, что с начала следующего года у налогоплательщиков появится дополнительное основание для получения инвестиционного налогового вычета. Он не должен будет превышать 100% объема затрат, совершенных в качестве добровольных взносов, сделанных государственными учреждениями, в пользу общественных и прочих организаций, осуществляющих деятельность в сфере культуры.
После внедрения изменений все три способа получения инвестиционного налогового вычета будут приниматься в совокупности по отношению к налогу, рассчитанному за отчетный или налоговый период, в течение которого совершались указанные пожертвования. Этот вариант будет применяться по месту регистрации налогоплательщика или его подразделений.
Полномочия региональных властей в отношении инвестиционного налогового вычета
Субъекты РФ имеют право самостоятельно устанавливать:
- право на получение инвестиционного налогового вычета;
- его размеры в рамках, установленных Правительством;
- категории субъектов, имеющих право на данную льготу;
- перечни основных средств, на которые распространяется вычет.
С 1 января начнут действовать новые подпункты 5, 6 и 7, добавленные в п. 6 ст. 286.1 НК РФ. Согласно им, региональные власти получат возможность определять:
- имеют ли право государственные и муниципальные структуры, совершившие пожертвование, на получение налогового вычета;
- максимальные суммы затрат в виде благотворительных взносов, которые будут учитываться при расчете инвестиционного налогового вычета;
- перечень общественных и прочих организаций, осуществляющих деятельность в сфере культуры, а также организаций-собственников их целевого фонда, пожертвования в пользу которых учитываются при расчете инвестиционного налогового вычета.
Что касается правил расчета льготного вычета, то они не изменились, а лишь переместились из п. 2 ст. 286.1 НК РФ в новый пункт под номером 2.1.
